La modificación del art.65 de la LGT efectuada por el Real Decreto-ley 3/2016, que eliminó la posibilidad de conceder aplazamientos o fraccionamientos de determinadas deudas tributarias, determina la necesidad de actualizar los criterios dados a los órganos de recaudación de la AEAT en materia de aplazamientos y fraccionamientos de pago, en lo que se refiere a plazos, garantías y otros aspectos del procedimiento, a través de la nueva Instrucción 1/2017, que ha sido publicada en el apartado de novedades de la web de la AEAT.
La Instrucción 1/2017, que es de aplicación a las solicitudes presentadas a partir del 1 de enero de 2017, distingue entre 2 procedimientos:
- el procedimiento para la resolución automatizada masiva de solicitudes de aplazamiento.
- el procedimiento general para la resolución no automatizada (procedimiento ordinario).
La Instrucción 1/2017 no es de aplicación a las solicitudes de aplazamiento y fraccionamiento de deudas de responsabilidad civil por delitos contra la Hacienda Pública, ni a los fraccionamientos de pago de las deudas aduaneras, que se regulan por el Derecho de la UE.
En cuanto a criterios generales, la Instrucción transcribe el art.65 de la LGT, que en su apartado 2 detalla las deudas que no podrán ser objeto de aplazamiento o fraccionamiento de pago y que serán objeto de inadmisión, entre ellas, las derivadas de los pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades, y las derivadas de tributos que (como el IVA) deban ser legalmente repercutidos, salvo que se justifique debidamente que las cuotas repercutidas no han sido efectivamente pagadas.
Procedimiento en la resolución AUTOMATIZADA masiva de solicitudes de aplazamiento
La gestión de aplazamientos y fraccionamientos de aquellas deudas a que se refiere el art.82.2 a) de la LGT (deudas de cuantía inferior a la que se fije en la normativa tributaria que pueden quedar dispensadas total o parcialmente de la constitución de garantías: no excedan de 30.000 €) se realiza a través de una herramienta informática que permite la resolución mediante actuaciones administrativas automatizadas de las solicitudes de aplazamientos y fraccionamientos de pago.
La herramienta informática no realiza requerimientos para que se acredite la transitoriedad de las dificultades de tesorería ni la falta de ingreso de los impuestos repercutidos. Se presumirán acreditadas ambas circunstancias con la formulación de la solicitud.
No se aplicará la tramitación automatizada a las deudas aduaneras y tributarias derivadas de declaraciones aduaneras.
Cuando el importe de la deuda pendiente sea igual o inferior a 1.000 €, mediante un proceso de resolución automatizada establecido al efecto, se resolverá el aplazamiento en atención a la propuesta de plazos que el obligado haya indicado en su solicitud y siempre que el importe de cada uno de los plazos, excluidos intereses, no sea inferior a 30 €.
Número máximo de plazos en las solicitudes con resolución automatizada:
- 6 plazos mensuales para las deudas de personas jurídicas y entidades del art.35.4 LGT (herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición)
- 12 plazos mensuales para las deudas de personas físicas.
En ningún caso los importes establecidos en estos plazos, excluidos los intereses, podrán ser inferiores a 30 €.
La periodicidad de los pagos, será en todo caso, mensual.
NOTA: La Orden HAP/2178/2015, de 9 de octubre, publicado en el BOE 20-10-2015, elevo el límite exento de la obligación de aportar garantía en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento a 30.000 euros. El art.2 de la Orden establece que no se exigirán garantías para las solicitudes de aplazamiento y fraccionamiento de pago de las deudas a que se refiere el artículo anterior, cuando su importe en conjunto no exceda de 30.000 euros y se encuentren tanto en periodo voluntario como en periodo ejecutivo de pago, sin perjuicio del mantenimiento, en este último caso, de las trabas existentes sobre bienes y derechos del deudor en el momento de la presentación de la solicitud.
A efectos de la determinación del importe de deuda señalado, se acumularán, en el momento de la solicitud, tanto las deudas a las que se refiere la propia solicitud, como cualesquiera otras del mismo deudor para las que se haya solicitado y no resuelto el aplazamiento o fraccionamiento, así como el importe de los vencimientos pendientes de ingreso de las deudas aplazadas o fraccionadas, salvo que estén debidamente garantizadas.
Procedimiento general de resolución NO AUTOMATIZADA
La presentación de la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento y la documentación a adjuntar deberá realizarse por medios telemáticos en el caso de que el solicitante sea uno de los sujetos obligados a relacionarse electrónicamente con la Administración.
La presentación de solicitudes podrá hacerse en período voluntario o en período ejecutivo de pago.
La tramitación se ajustará, con carácter general, a los siguientes criterios:
ü Calendario provisional de pagos
ü Documentación complementaria
ü Requerimientos. Consecuencia de la inatención
ü Evaluación del carácter transitorio de las dificultades económico-financieras del obligado al pago.
ü Estudio de antecedentes y otras circunstancias
ü Examen de las garantías ofrecidas
ü Examen de las condiciones para la dispensa de garantías
ü Adopción de medidas cautelares durante la tramitación de la solicitud.
Podrá fijarse un calendario provisional de pagos cuando se estima que la resolución del aplazamiento o fraccionamiento puede demorarse un plazo superior a 2 meses.
En todo caso, el calendario provisional de pagos será obligatorio cuando se prevea que la resolución del aplazamiento va a demorarse más de 2 meses y el importe de la solicitud sea superior a 150.000 €.
El calendario de pagos podrá tener una duración máxima de 3 meses, contados a partir de su fecha de notificación. Se establecerán pagos de carácter mensual y con fecha de vencimiento el día 20 del mes siguiente.
En el supuesto de que el obligado al pago incumpla el calendario de pagos establecido, tal circunstancia habrá de tenerse en cuenta en la propuesta de resolución del acuerdo.
Para la resolución de los expedientes, los órganos de recaudación evaluarán el carácter transitorio de las dificultades económico-financieras del obligado al pago. Como tal, deberá entenderse la ausencia o escasez de recursos líquidos suficientes, con carácter coyuntural y no estructural, que no permita la cancelación de sus obligaciones tributarias en los plazos establecidos para ello.
Procederá la inadmisión de la solicitud en los supuestos previstos legalmente.
La Instrucción 1/2017 establece las especialidades de la inadmisión en el supuesto de solicitudes relativas a aplazamientos o fraccionamientos de pago de tributos repercutidos:
Con carácter general, las solicitudes de aplazamientos o fraccionamientos de pago de deudas tributarias derivadas de tributos que deban ser legalmente repercutidos deberán ser objeto de inadmisión.
La concesión o, en su caso, denegación de una de estas solicitudes estará condicionada a la acreditación fehaciente de la ausencia de cobro por el solicitante de las cuotas repercutidas objeto de dicha solicitud.
A estos efectos, junto con la solicitud se adjuntará documentación acreditativa de la ausencia de cobro, en particular:
1. Relación de las facturas emitidas que no han sido cobradas con identificación de clientes, cuantías y fecha de vencimiento de las mismas.
2. Justificación documental que acredite que las mismas no han sido efectivamente satisfechas
3. Relación de facturas recibidas, con identificación de proveedores y cuantías, acreditándose si las mismas han sido satisfechas y, en su caso, acreditación de los medios de pago utilizados.
4. Copia de cuantos requerimientos o actuaciones se hayan realizado frente al acreedor reclamando el pago de las facturas impagadas.
En todo caso, se realizará un único requerimiento a los efectos de aportar la documentación necesaria para tramitar la solicitud.
Los tributos repercutidos y cobrados son inaplazables.
En la tramitación de las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de pago de tributos repercutidos se atenderá a las siguientes circunstancias:
1. Si de la documentación que aporta el contribuyente se deduce que el importe de las cuotas repercutidas efectivamente cobradas correspondientes al período objeto de solicitud es superior a la cuota del impuesto a ingresar, la solicitud será objeto de inadmisión
2. Si de la documentación que aporta el contribuyente se deduce que el importe de las cuotas repercutidas efectivamente cobradas correspondientes al período objeto de solicitud es inferior a la cuota del impuesto a ingresar, se procederá a la inadmisión de la solicitud, salvo que el contribuyente acredite, hasta el fin del plazo de atención al requerimiento, que ha realizado el ingreso de la parte de la deuda correspondiente al importe de las cuotas efectivamente repercutidas y cobradas
En caso de efectuarse el ingreso de dicha parte, procederá la tramitación del aplazamiento o fraccionamiento de pago solicitado, pero sólo por el importe que reste de deuda una vez aplicado el citado ingreso, atendiendo a los criterios generales de inadmisión.
Dada la inaplazabilidad de las deudas por tributos repercutidos y cobrados, en estos casos, cuando proceda la concesión del aplazamiento o fraccionamiento de pago, se incluirá en el acuerdo de concesión una cláusula en la que se especifique que, si durante la vigencia del acuerdo, se produjese el cobro efectivo del tributo repercutido, dichas cantidades, las efectivamente cobradas, deberán íntegramente ingresarse a favor de la Hacienda en pago de la deuda pendiente hasta la completa satisfacción de ésta, aún cuando ello suponga un vencimiento anticipado de las deudas aplazada o fraccionadas. En este sentido, se establecerá, en el acuerdo de concesión, una cláusula por la que procederá la cancelación por incumplimiento del mismo cuando, habiendo cobrado las cantidades repercutidas y pendientes, el contribuyente no las destine al pago anticipado del aplazamiento en el plazo máximo de 10 días desde el cobro efectivo.
Los plazos de concesión máximos, teniendo en cuenta las garantías ofrecidas, deberán ser los siguientes:
ü Aval bancario y certificado de seguro de caución: plazo máximo de hasta 36 meses.
ü Otras garantías: plazo máximo de hasta 24 meses
ü Supuestos de exención, dispensa total o parcial o segundas y ulteriores cargas o garantías sobre bienes inmuebles: plazo máximo de hasta 12 meses
Desde el día de aplicación de la Instrucción 1/2017 no serán de aplicación las siguientes instrucciones:
ü Instrucción 6/2013, de 9 de diciembre, del Departamento de Recaudación sobre gestión de aplazamientos y fraccionamientos de pago de retenciones e ingresos a cuenta y de deudores en situación de concurso de acreedores.
ü Instrucción 4/2014, de 9 de diciembre, de la Directora del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, sobre gestión de aplazamientos y fraccionamientos de pago.
ü Instrucción 6/2015, de 20 de octubre, Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por la que se modifica la Instrucción 4/2014.
ü Instrucción 3/2016, de 11 de noviembre, del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, por la que se modifica, mediante la introducción de una addenda, la Instrucción 4/2014.
ü Instrucción Sexta de la Instrucción 3/2015, de 16 de julio, del Departamento de Recaudación sobre actuaciones a realizar respecto a obligados declarados en concurso y sobre la documentación que se debe remitir en relación con determinadas decisiones referidas a los procesos concursales.
En la Instrucción 1/2017 podrán consultar con detalle los siguientes apartados:
Instrucción PRIMERA. Ámbito de aplicación
Instrucción SEGUNDA. Criterios generales.
Instrucción TERCERA. Procedimiento en la resolución automatizada masiva de solicitudes de aplazamiento
1. Tramitación de solicitudes a resolver mediante actuaciones administrativas automatizadas
2. Concesión de solicitudes mediante actuaciones administrativas automatizadas
3. Denegación de solicitudes mediante actuaciones administrativas automatizadas
Instrucción CUARTA. Procedimiento general de resolución no automatizada
1. Inicio
2. Documentación a aportar en la solicitud
3. Consecuencias de la no aportación de documentación junto con la solicitud
4. Archivo de la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento de pago
Instrucción QUINTA. Tramitación
1. Calendario provisional de pagos
2. Documentación complementaria
3. Requerimientos. Consecuencias de la inatención
4. Análisis de la situación económico-financiera
5. Estudio de antecedentes y otras circunstancias
6. Examen de las garantías ofrecidas. Examen de la admisibilidad y de la suficiencia e idoneidad de la garantía ofrecida. Requerimiento para la aportación de garantía complementaria
7. Examen de las condiciones para la dispensa de garantías
8. Adopción de medidas cautelares durante la tramitación de la solicitud
Instrucción SEXTA. Inadmisión. Supuestos
1. Inadmisión de la solicitud
2. Supuestos de inadmisión.
Falta de autoliquidación. Solicitudes
Solicitudes relativas a aplazamientos o fraccionamientos de pago de tributos repercutidos
Solicitudes relativas a aplazamientos o fraccionamientos de pago denegados
Solicitudes presentadas tras la notificación al interesado del acuerdo de enajenación de bienes embargados
Instrucción SÉPTIMA. Resolución de las solicitudes de aplazamiento y fraccionamiento de pago
1. Denegaciones. Propuesta .Recurso contra la denegación. Motivación
2. Solicitudes de aplazamiento realizadas en el plazo dado en un procedimiento denegado anteriormente
3. Otras formas de finalización del procedimiento
Instrucción OCTAVA. Concesiones. Plazos
1. Propuesta de concesión
2. Criterios generales
3. Plazo de concesión. Máximos
4. Solicitudes en situación pre concursal
Instrucción NOVENA. Concesiones. Garantías y otras condiciones. Formalización
1. Contenido de la resolución
2. Presentación de una solicitud de compensación durante la vigencia de un acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento
3. Formalización de las garantías. Plazo de formalización. Control de la formalización de las garantías
Instrucción DÉCIMA. Solicitudes de reconsideración de un acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento de pago
Instrucción UNDÉCIMA. Cancelación del acuerdo por causas sobrevenidas
Instrucción DECIMOSEGUNDA. Aplazamientos de deudores en situación concursal
1. Objeto
2. Inaplazabilidad de créditos contra la masa
3. Tratamiento de las solicitudes de aplazamiento de deudas con naturaleza de créditos concursales
Instrucción DECIMOTERCERA. Modificación de la Instrucción 4/2015, de 31 de julio, de la Dirección del Departamento de Recaudación de la AEAT, sobre las garantías necesarias para la concesión de aplazamientos y fraccionamientos de pago, y para obtener la suspensión de los actos administrativos objeto de recurso y reclamación. Modifica la instrucción Segunda “Bienes que como norma general no se admitirán como garantía” para adaptarla al nuevo régimen restrictivo en la tramitación de aplazamientos.
